Lohnsteuerpauschalierung - Pauschalierung der Lohnsteuer

Inhalt

Grundsätzliches

Normalerweise wird die Lohnsteuer entsprechend der Besteuerungsmerkmale der elektronischen Lohnsteuerabzugsmerkmale aus einer Lohnsteuertabelle abgelesen. Bei bestimmten Voraussetzungen kann die Lohnsteuer pauschaliert (Anwendung eines Prozentsatzes) werden.

Pauschaliert der Arbeitgeber die Lohnsteuer, so muss er auch die anfallende Kirchensteuer pauschalieren und den Solidaritätszuschlag erheben. Nur bei 450-Euro-Jobs, für die eine Pauschalsteuer von 2% erhoben wird, fällt keine zusätzliche pauschale Kirchensteuer und kein Solidaritätszuschlag an. Die 2 %ige Pauschalsteuer ist eine Abgeltungssteuer und deckt auch den Solidaritätszuschlag und die Kirchensteuer mit ab.
Der Großteil aller Steuerzahler muss den Solidaritätszuschlag ab 2021 nicht mehr zahlen. In den Fällen der Lohnsteuerpauschalierung beträgt der Solidaritätszuschlag weiterhin 5,5 % der pauschalen Lohnsteuer.

Lohnsteuerpauschalierung bei zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachten Leistungen des Arbeitgebers - Gehaltsumwandlung kein Ausschlusskriterium für Lohnsteuerpauschalierung - Reaktion der Bundesregierung sieht Herstellung der alten Rechtslage vor
Bei verschiedenen Leistungen des Arbeitgebers ist die Lohnsteuerpauschalierung nur möglich, wenn die Leistung zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht wird. Dazu gehören u. a.:

  • § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 5 EStG
  • § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 6 EStG
  • § 40 Abs. 2 Satz 2 EStG

Der Bundesfinanzhof hat am 01.08.2019 in drei Urteilen zur Lohnsteuerpauschalierung bei zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachten Leistungen des Arbeitgebers Stellung bezogen (VI R 32/18, VI R 21/17 und VI R 40/17; veröffentlicht am 24.10.2019). Es kam zu einer Änderung der Rechtsprechung. Danach schließt eine vertraglich vereinbarte Gehaltsumwandlung die Lohnsteuerpauschalierung nicht mehr aus.

Nach der bisherigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs werden Zuschüsse des Arbeitgebers "zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn" geleistet, wenn sie zu den Lohnzahlungen hinzukommen, die entweder durch Vereinbarung, eine dauernde Übung oder sonst arbeitsrechtlich geschuldet sind. Danach ist der "ohnehin geschuldete Arbeitslohn" der Arbeitslohn, auf den zumindest im Zeitpunkt der Zahlung ein verbindlicher Rechtsanspruch besteht. Der zusätzlich hierzu geleistete Lohn ist danach derjenige, auf den der Arbeitnehmer arbeitsrechtlich keinen Anspruch hat, der folglich freiwillig vom Arbeitgeber erbracht wird.
Hieran hält der Bundesfinanzhof nach nochmaliger Prüfung nicht länger fest.

Mit dem Jahressteuergesetz 2020 wird dem § 8 EStG der neue Absatz 4 hinzugefügt. Diese neue Vorschrift ist eine Reaktion auf die geänderte Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs.
Auszug aus der Begründung des Gesetzesvorhaben:

Mit der neuen Regelung in § 8 Absatz 4 EStG soll für das gesamte Einkommensteuergesetz klargestellt werden, dass nur echte Zusatzleistungen des Arbeitgebers steuerbegünstigt sind. Leistungen des Arbeitgebers oder auf seine Veranlassung eines Dritten (Sachbezüge oder Zuschüsse) für eine Beschäftigung werden nur dann "zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn" erbracht, wenn die Leistung nicht auf den Anspruch auf Arbeitslohn angerechnet, der Anspruch auf Arbeitslohn nicht zugunsten der Leistung herabgesetzt, die verwendungs- oder zweckgebundene Leistung nicht anstelle einer bereits vereinbarten künftigen Erhöhung des Arbeitslohns gewährt und bei Wegfall der Leistung der Arbeitslohn nicht erhöht wird. Dies gilt im Hinblick auf den Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung unabhängig davon, ob der Arbeitslohn tarifgebunden ist. Unter den Voraussetzungen des neuen § 8 Absatz 4 EStG ist von einer zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachten Leistung auch dann auszugehen, wenn der Arbeitnehmer arbeitsvertraglich oder auf Grund einer anderen arbeits- oder dienstrechtlichen Rechtsgrundlage einen Anspruch auf diese hat.

Gehaltsverzicht oder -umwandlungen sind auch im Hinblick auf die soziale Absicherung des Arbeitnehmers nicht unproblematisch, denn der sozialversicherungspflichtige Grundarbeitslohn wird dadurch regelmäßig dauerhaft zugunsten von Zusatzleistungen abgesenkt. Bei prozentualen Lohnerhöhungen werden Zusatzleistungen oft nicht in die Bemessungsgrundlage einbezogen, so dass dieser Teil des Arbeitslohns dauerhaft von Erhöhungen ausgeschlossen ist. Außerdem werden die Rentenansprüche des Arbeitnehmers durch eine Beitragsfreiheit im Rahmen der Sozialversicherung gemindert.

Nach § 52 Absatz 1 EStG in der geltenden Fassung ist der neue § 8 Absatz 4 EStG erstmals anzuwenden auf Leistungen des Arbeitgebers oder auf seine Veranlassung eines Dritten (Sachbezüge oder Zuschüsse), die in einem nach dem 31. Dezember 2019 endenden Lohnzahlungszeitraum oder als sonstige Bezüge nach dem 31. Dezember 2019 zugewendet werden.

Neuer § 8 Absatz 4 EStG:

(4) Im Sinne dieses Gesetzes werden Leistungen des Arbeitgebers oder auf seine Veranlassung eines Dritten (Sachbezüge oder Zuschüsse) für eine Beschäftigung nur dann zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht, wenn
  1. die Leistung nicht auf den Anspruch auf Arbeitslohn angerechnet,
  2. der Anspruch auf Arbeitslohn nicht zugunsten der Leistung herabgesetzt,
  3. die verwendungs- oder zweckgebundene Leistung nicht anstelle einer bereits vereinbarten künftigen Erhöhung des Arbeitslohns gewährt und
  4. bei Wegfall der Leistung der Arbeitslohn nicht erhöht
wird.

Zwei Tage nach dem Bundestag hat am 18. Dezember 2020 auch der Bundesrat zahlreichen neuen Regeln im Steuerrecht zugestimmt. Das Gesetz wurde am 28.12.2020 im Bundesgesetzblatt veröffentlicht.

Die geänderte Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs widerspricht auch der Zielrichtung des Förderbetrags zur betrieblichen Altersversorgung. Der Arbeitgeber soll durch die staatliche Förderung motiviert werden, zusätzliche Mittel für die betriebliche Altersversorgung seiner Arbeitnehmer aufzubringen. Deshalb sind mittels Gehaltsverzicht oder -umwandlungen finanzierte Beiträge oder Eigenbeteiligungen des Arbeitnehmers nicht begünstigt.

Mit dem BMF-Schreiben vom 5. Februar 2020 reagierte die Finanzverwaltung im Vorgriff zum weiteren Gesetzgebungsverfahren.

Varianten der Lohnsteuerpauschalierung

  1. Pauschalierung der Lohnsteuer von Teilen des Arbeitslohns mit festen Pauschsteuersätzen. Diese Pauschalierungen lösen Beitragsfreiheit in der Sozialversicherung aus.
  2. Pauschalierung der Lohnsteuer für bestimmte Sachzuwendungen ( § 37b EStG) mit einem Pauschsteuersatz von 30% (Höchstbetrag 10.000 € pro Jahr). Diese Pauschalierung löst bei Zuwendung an eigene Arbeitnehmer keine Beitragsfreiheit in der Sozialversicherung aus. Ab 01.01.2009 werden Sachzuwendungen an Arbeitnehmer anderer Unternehmen in der Sozialversicherung nicht mehr verbeitragt.
  3. Pauschalierung der Lohnsteuer für den gesamten Arbeitslohn (geringfügig Beschäftigte) mit festen Pauschsteuersätzen. Die sozialversicherungsrechtliche Behandlung richtet sich nach besonderen Vorschriften.
  4. Pauschalierung mit einem besonders ermittelten Pauschsteuersatz für sonstige Bezüge bis 1.000 €. Muss beim Betriebsstättenfinanzamt beantragt werden (§ 40 EStG) und löst nur in Ausnahmefällen Beitragsfreiheit in der Sozialversicherung aus.
  5. Pauschalierung der Lohnsteuer durch das Finanzamt (Nachholung/Nacherhebung von Lohnsteuer) bei einer Lohnsteuer-Außenprüfung (§ 40 EStG). Diese Pauschalierung löst ebenfalls keine Beitragsfreiheit in der Sozialversicherung aus.

Pauschalierung der Lohnsteuer von Teilen des Arbeitslohns mit festen Pauschsteuersätzen

Diese Pauschalierungen lösen Beitragsfreiheit in der Sozialversicherung aus (§ 1 Abs. 1 SvEV). Im Besprechungsergebnis der Spitzenverbände der Krankenkassen vom 20.04.2016 steht unter Punkt 5:

Die Nichtzurechnung der in § 1 Abs. 1 Satz 2 SvEV genannten Einnahmen, Zuwendungen und Leistungen zum Arbeitsentgelt setzt nach dem Wortlaut der Regelung voraus, dass diese vom Arbeitgeber oder einem Dritten mit der Entgeltabrechnung für den jeweiligen Abrechnungszeitraum lohnsteuerfrei behandelt oder pauschal besteuert werden. Nach Ansicht des Gesetzgebers kommt es für die beitragsrechtliche Behandlung auf die rechtlich zulässige und tatsächliche Erhebung der Lohnsteuer im jeweiligen Entgeltabrechnungszeitraum an. Nach der Gesetzesbegründung führt eine erst im Nachhinein geltend gemachte Steuerfreiheit bzw. Pauschalbesteuerung nicht dazu, dass für steuer- und beitragspflichtig abgerechnete Arbeitsentgeltbestandteile Sozialversicherungsbeiträge wegen Wegfalls der Arbeitsentgelteigenschaft zu erstatten sind, wenn der Arbeitgeber die vorgenommene steuerpflichtige Erhebung nicht mehr ändern kann.
Teil des Arbeitslohns Pauschsteuersatz
Fahrkostenzuschüsse für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte (früher regelmäßige Arbeitsstätte). Sie sind pauschalierungsfähig bis zu dem Betrag, den der Arbeitnehmer als Werbungskosten geltend machen kann (§ 40 Abs. 2 EStG). 15%
Pauschalbesteuerung ohne Anrechnung auf die Entfernungspauschale insbesondere bei Job-Tickets (Fahrten mit öffentlichen Verkehrsmitteln im Linienverkehr (ohne Luftverkehr) zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte)
Das Job-Ticket ist ein Firmen-Ticket, das Unternehmen, Verwaltungen Behörden etc. bei Verkehrsunternehmen erwerben können und ihren Mitarbeiterinnen und Mitarbeitern für die Fahrten mit Bus und Bahn zur Verfügung stellen. Es wird vom Arbeitgeber an jeden Mitarbeiter ausgegeben. Ab 2019 sind Jobtickets steuerfrei (§ 3 Nr. 15 EStG). Es erfolgt aber eine Anrechnung auf die Entfernungspauschale. Ab 18.12.2019 gibt es eine neue Pauschalbesteuerung mit 25% ohne Anrechnung auf die Entfernungspauschale (§ 40 Abs. 2 EStG). Die neue Pauschalierungsvorschrift tritt als Alternative neben die Steuerbefreiung.
25%
Bei einem Firmenwagen zur privaten Nutzung können die Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte (früher regelmäßige Arbeitsstätte) bis zu dem Betrag, den der Arbeitnehmer als Werbungskosten geltend machen kann, pauschal versteuert werden (§ 40 Abs. 2 EStG). 15%
Bei der unentgeltlichen oder verbilligten Übereignung von betrieblichen Fahrrädern, die kein Kraftfahrzeug im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 sind, zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn (§ 40 Abs. 2 EStG). 25%
Bei Mahlzeiten die der Arbeitgeber unentgeltlich gewährt oder wo der Zuzahlungsbetrag des Arbeitnehmers unter dem jeweiligen Sachbezugswert liegt, entsteht ein steuer- und beitragspflichtiger geldwerter Vorteil. Dieser geldwerte Vorteil kann pauschal versteuert werden (§ 40 Abs. 2 EStG). 25%
Aufwendungen für Betriebsveranstaltungen sind bis 110 € je Betriebsveranstaltung und teilnehmenden Arbeitnehmer steuer- und beitragfrei.
Eine Betriebsveranstaltung muss allen Arbeitnehmern des Betriebes offen stehen. Es dürfen auch nicht mehr als 2 Betriebsveranstaltungen für den gleichen Kreis von Arbeitnehmern pro Jahr durchgeführt werden. Wird der Betrag von 110 € überschritten, unterliegt nur der übersteigende Teil der Steuerpflicht (110 € bleiben steuerfrei; ab 2015 ist der Betrag von 110 € also ein Freibetrag).
Ein Freibetrag von 110 € ist ein Betrag, der bei der Besteuerung immer frei bleibt.
Steuerpflichtige Zuwendungen können pauschal versteuert werden (§ 40 Abs. 2 EStG).
Bis Ende 2014 waren die 110 € eine Freigrenze. 2015 wurde die Freigrenze in einen Freibetrag in Höhe von 110 € umgewandelt (Gesetz zur Anpassung der Abgabenordnung an den Zollkodex der Union und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften).
25%
Steuerpflichtige Erholungsbeihilfen können pauschal versteuert werden.
Erholungsbeihilfen die bestimmte Kriterien erfüllen sind bis 600 € steuerfrei. Erholungsbeihilfen sind dann steuerfrei, wenn sie der Abwendung drohender oder bereits eingetretener Gesundheitsschäden bei typischen Berufskrankheiten dienen. Weitere Voraussetzung ist, dass die Erholungsbeihilfe direkt an die den Arbeitnehmer aufnehmende Kureinrichtung gezahlt wird. Andere Erholungsbeihilfen können pauschal versteuert werden.
Die Pauschalierung ist nur möglich, wenn die Beihilfen insgesamt pro Kalenderjahr 156 € für den Arbeitnehmer, 104 € für dessen Ehegatten und 52 € für jedes Kind nicht übersteigen. Der Arbeitgeber muss außerdem sicherstellen, dass die Beihilfen zu Erholungszwecken verwendet werden (§ 40 Abs. 2 EStG).
25%
Der steuerpflichtige Ersatz von Verpflegungskosten bei Reisekosten kann pauschal versteuert werden. Das betrifft den Teil, der die steuerfreien Pauschbeträge (14 € bzw. 28 €) überschreitet. Die Pauschalierung ist auf das doppelte der jeweiligen Pauschbeträge begrenzt (§ 40 Abs. 2 EStG). 25%
Bei der unentgeltlichen oder verbilligten Übereignung von Datenverarbeitungsgeräten entsteht ein geldwerter Vorteil. Dieser geldwerte Vorteil sowie Barzuschüsse des Arbeitgebers zur beruflichen Internetnutzung des privaten PC des Arbeitnehmers können pauschal versteuert werden (§ 40 Abs. 2 Nr. 5 EStG). Mit dem Gesetz zur Umsetzung der Amtshilferichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften wurde eine Änderung des § 40 Abs. 2 Nr. 5 EStG eingefügt. Das Wort Personalcomputer wurde durch das Wort Datenverarbeitungsgeräte ersetzt. Damit sind auch Smartphones und Tablet PC von der Regelung erfasst.
Aus Vereinfachungsgründen kann der Arbeitgeber den vom Arbeitnehmer erklärten Betrag für die laufende Internetnutzung (Gebühren) pauschal versteuern, soweit dieser 50 Euro im Monat nicht übersteigt. Der Arbeitgeber hat diese Erklärung als Beleg zum Lohnkonto aufzubewahren (R 40.2 LStR).
Seit 01.01.2000 sind die Vorteile eines Arbeitnehmers aus der privaten Nutzung von betrieblichen Personalcomputern und Telekommunikationsgeräten steuerfrei (§ 3 Nr. 45 EStG). Diese Steuerfreiheit gilt nicht nur für die Nutzung im Betrieb des Arbeitgebers sondern auch bei Überlassung (leihweise) eines Computers zur Nutzung zu Hause beim Arbeitnehmer.
Der Bundesrat hat am 30.03.2012 einer Änderung des Einkommensteuergesetzes zugestimmt. Dadurch wird der § 3 Nummer 45 neu gefasst. Danach sind steuerfrei:
die Vorteile des Arbeitnehmers aus der privaten Nutzung von betrieblichen Datenverarbeitungsgeräten und Telekommunikationsgeräten sowie deren Zubehör, aus zur privaten Nutzung überlassenen System- und Anwendungsprogrammen, die der Arbeitgeber auch in seinem Betrieb einsetzt, und aus den im Zusammenhang mit diesen Zuwendungen erbrachten Dienstleistungen. Satz 1 gilt entsprechend für Steuerpflichtige, denen die Vorteile im Rahmen einer Tätigkeit zugewendet werden, für die sie eine Aufwandsentschädigung im Sinne des § 3 Nummer 12 erhalten;
Damit sind auch Smartphones und Tablet PC von der Regelung erfasst. Die Steuerbefreiung gilt auch bei einer ausschließlichen Überlassung von System- und Anwendungsprogrammen (Software).
25%
Der Arbeitgeber kann die Lohnsteuer nach § 40 Absatz 2 Satz 1 Nummer 6 EStG pauschal erheben, soweit er dem Arbeitnehmer zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn unentgeltlich oder verbilligt eine Ladevorrichtung für Elektrofahrzeuge oder Hybridelektrofahrzeuge übereignet (Regelung gilt ab dem 01.01.2017 bis zum 31.12.2030). 25%
Für Beiträge zu einer Direktversicherung die ab 01.01.2005 abgeschlossen wurde, ist eine Pauschalierung der Lohnsteuer nicht mehr möglich. Für Altfälle ist die Pauschalierung immer noch möglich. Dies gilt auch für Beiträge die der Arbeitgeber an eine Pensionskasse aufgrund einer Versorgungszusage leistet, die vor dem 01.01.2005 erteilt wurde (Altfälle: § 40b Abs. 1 und 2 EStG in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung und § 52 Abs. 52b EStG). 20%
Beiträge zu einer Gruppenunfallversicherung
Beiträge zu einer Gruppenunfallversicherung können pauschal versteuert werden (§ 40b Abs. 3 EStG). Der Teil der Gesamtprämie, der auf einen Arbeitnehmer entfällt, darf maximal 62 € (ohne Versicherungssteuer) pro Kalenderjahr betragen.
Beitragsleistungen des Arbeitgebers zu einer Gruppenunfallversicherung stellen keinen Arbeitslohn dar, wenn die Rechte aus dem Versicherungsvertrag allein dem Arbeitgeber zustehen. Wenn der Arbeitnehmer den Versicherungsanspruch unmittelbar gegenüber dem Versicherungsunternehmen geltend machen kann, sind die Beitragsleistungen als Arbeitslohn zu qualifizieren. Nach § 40b Absatz 3 EStG kann der Arbeitgeber die Beiträge für eine Gruppenunfallversicherung mit einem Pauschsteuersatz von 20 % erheben, wenn der steuerliche Durchschnittsbetrag ohne Versicherungsteuer 62 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigt. Die Regelung wurde mit dem Wohnungsbauförderungsgesetz vom 22. Dezember 1989 in das Einkommensteuergesetz eingeführt. Der Grenzbetrag betrug bis einschließlich 2001 120 DM; seit 2002 beträgt er 62 Euro. Der Grenzbetrag von 62 Euro wird in der Praxis mittlerweile als zu niedrig angesehen, um ein adäquates Absicherungsniveau sicherzustellen.
Im Bürokratieentlastungsgesetz III wird die Anhebung der lohnsteuerlichen Pauschalierungsgrenze von 62 Euro auf 100 Euro für Beiträge zu einer Gruppenunfallversicherung festgelegt. Die Änderungen sind erstmals für den Lohnsteuerabzug 2020 anzuwenden. Das Bürokratieentlastungsgesetz III stand auf der Tagesordnung der 982. Sitzung des Bundesrates am 08.11.2019. Der Bundesrat hat zugestimmt.
Wird bei einer Gruppenunfallversicherung der Durchschnittsbetrag überschritten, ist der gesamte Betrag bei den versicherten Arbeitnehmern dem individuellen Lohnsteuerabzug zu unterwerfen. Daran ändert sich mit der Anhebung nichts. Es bleibt damit bei einem Grenzbetrag.
20%
Sachprämien im Rahmen von Kundenbindungsprogrammen (§ 37 a EStG)
Viele Unternehmen gewähren für die Inanspruchnahme ihrer Leistungen Bonuspunkte. Diese Bonuspunkte können dann in Sachprämien umgewandelt werden. Probleme gibt es bei diesen Programmen, wenn die Bezahlung der Leistungen durch den Arbeitgeber erfolgt, die Sachprämie aber der Nutzer (Arbeitnehmer) erhält. Bestes Beispiel ist hier das Kundenbindungsprogramm einer Fluggesellschaft. Der Arbeitnehmer der viel im Auftrag seines Arbeitgebers fliegt, erhält Prämien von der Fluggesellschaft. Diese Prämien stellen beim Arbeitnehmer aber einen geldwerten Vorteil dar.
Nach § 3 Nr. 38 EStG sind Sachprämien, die der Steuerpflichtige für die persönliche Inanspruchnahme von Dienstleistungen von Unternehmen unentgeltlich erhält, die diese zum Zwecke der Kundenbindung im allgemeinen Geschäftsverkehr in einem jedermann zugänglichen planmäßigen Verfahren gewähren, bis 1.080 € im Kalenderjahr steuerfrei.
Nach § 37 a EStG kann das Finanzamt auf Antrag zulassen, dass das Unternehmen, das Sachprämien im Sinne des § 3 Nr. 38 EStG gewährt, die Einkommensteuer für den Teil der Prämien, der nicht steuerfrei ist, pauschal (Pauschsteuersatz 2,25%) erhebt. Bemessungsgrundlage der pauschalen Einkommensteuer ist der gesamte Wert der Prämien.
Hier erfolgt erstmals die Pauschalierung durch einen Dritten. Macht das Unternehmen (nicht der Arbeitgeber; in unserem Beispiel also die Fluggesellschaft) von der Pauschalierungsmöglichkeit mit 2,25% Gebrauch, fließt die Prämie dem Arbeitnehmer steuer- und beitragsfrei zu.
2,25%
Sonderzahlungen an umlagefinanzierte Pensionskassen. Zahlungen des Arbeitgebers anlässlich
  • einer schrittweisen Systemumstellung des Finanzierungsverfahrens auf das Kapitaldeckungsverfahren,
  • der Überführung der Mitarbeiterversorgung an eine Zusatzversorgungskasse ohne Systemumstellung (Nachteilsausgleich) oder
  • des Ausscheidens des Arbeitgebers aus der VBL (Gegenwertzahlungen)
sind nicht lohnsteuerpflichtig, soweit die Zahlungen vor dem 23. August 2006 geleistet wurden (BMF-Schreiben vom 30. Mai 2006). Die nach dem 23. August 2006 geleisteten Sonderzahlungen werden mit 15% pauschal versteuert (§ 40b Abs. 4 EStG).
15%

Pauschalierung der Lohnsteuer für bestimmte Sachzuwendungen mit einem Pauschsteuersatz von 30% (Höchstbetrag 10.000 €)

Betrieblich veranlasste Sachzuwendungen an Arbeitnehmer oder an Personen, die nicht in einem Dienstverhältnis stehen, führen zu einem steuerpflichtigen geldwerten Vorteil beim jeweiligen Empfänger. Der Wert des geldwerten Vorteils ist häufig schwer zu ermitteln.

Seit 01.01.2007 existiert für bestimmte Sachzuwendungen eine neue Pauschalierungsmöglichkeit. Diese ist in § 37b EStG geregelt.

Das Pauschalierungswahlrecht ermöglicht es dem Zuwendenden, die Einkommensteuer pauschal zu erheben und damit den geldwerten Vorteil beim Empfänger abzugelten. Die Pauschalierungsvorschrift bezieht sich nicht nur auf Arbeitnehmer des Zuwendenden, sondern auch auf Nichtarbeitnehmer wie z. B. Kunden, Geschäftsfreunde und deren Arbeitnehmer.

Die Pauschalierungsvorschrift gilt für Geschenke (im Sinne des § 4 Abs. 5 Nr. 1 EStG) und zusätzlich zur ohnehin vereinbarten Vergütung gewährte Zuwendungen. Eine Umwandlung von Arbeitsentgelt in pauschal versteuerte Sachzuwendungen ist nicht möglich. Geldzuwendungen können nicht über den § 37 b EStG pauschal versteuert werden.

Ausführliche Informationen zur Pauschalierung nach § 37b EStG

Pauschalierung der Lohnsteuer für den gesamten Arbeitslohn mit festen Pauschsteuersätzen

Die sozialversicherungsrechtliche Behandlung richtet sich nach besonderen Vorschriften.

Arbeitslohn Pauschsteuersatz
Für Teilzeitkräfte auf 450-Euro-Basis, wenn der Arbeitgeber einen pauschalen Beitrag zur Rentenversicherung von 15% oder 5% (bei Beschäftigung in einem Privathaushalt) entrichtet kann die Lohnsteuer pauschaliert werden (§ 40a Abs. 2 EStG). 2%
Bei Teilzeitkräften auf 450-Euro-Basis, für die die Voraussetzungen einer Pauschalierung der Lohnsteuer mit 2% nicht vorliegen, kann die Lohnsteuer mit 20% pauschaliert werden. Hierbei handelt es sich dem Grunde nach zwar auch um 450-Euro-Jobs, jedoch sind diese z. B. wegen Zusammenrechnung mit einer Hauptbeschäftigung versicherungspflichtig. Die Pauschalsteuer ist (anders als die einheitliche Pauschsteuer von 2%) nicht an die Minijob-Zentrale, sondern stets an das Betriebsstättenfinanzamt abzuführen (§ 40a Abs. 2a EStG). 20%
Für kurzfristig Beschäftigte Aushilfskräfte kann die Lohnsteuer pauschaliert werden (§ 40a Abs. 1 EStG). 25%
Für kurzfristig Beschäftigte Aushilfskräfte in der Land- und Forstwirtschaft kann die Lohnsteuer pauschaliert werden (§ 40a Abs. 3 EStG). 5%

Informationen zu geringfügigen Beschäftigungen.

Pauschalierung mit einem besonders ermittelten Pauschsteuersatz für sonstige Bezüge bis 1.000 € pro Jahr

Die Pauschalbesteuerung sonstiger Bezüge (§ 40 Abs. 1 EStG) ist möglich, wenn folgende Voraussetzungen erfüllt sind:

  • Vom Arbeitgeber werden sonstige Bezüge in einer größeren Zahl von Fällen gewährt.
  • Der Arbeitgeber gewährt sonstige Bezüge von maximal 1.000 Euro pro Arbeitnehmer und Kalenderjahr.
  • Der Arbeitgeber hat die pauschale Lohnsteuer zu übernehmen. Auf den Arbeitnehmer abgewälzte pauschale Lohnsteuer gilt als zugeflossener Arbeitslohn und mindert nicht die Bemessungsgrundlage. Es ist ein Nettosteuersatz anzuwenden.
  • Der Arbeitgeber muss diese Besteuerungsart beim Betriebsstättenfinanzamt beantragen und hat dem Antrag eine Berechnung beizufügen, aus der sich der durchschnittliche Steuersatz unter Zugrundelegung der durchschnittlichen Jahresarbeitslöhne und der durchschnittlichen Jahreslohnsteuer in jeder Steuerklasse für diejenigen Arbeitnehmer ergibt, denen die Bezüge gewährt werden.

Die beitragsrechtliche Beurteilung in der Sozialversicherung richtet sich nach § 1 Abs. 1 Sozialversicherungsentgeltverordnung (SvEV):

(1) Dem Arbeitsentgelt sind nicht zuzurechnen:
...
2. sonstige Bezüge nach § 40 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes, die nicht einmalig gezahltes Arbeitsentgelt nach § 23a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch sind,
...

Sonstige Bezüge im Sinne des Steuerrechts, welche pauschalversteuert werden, können in der Sozialversicherung beitragsfrei sein. Voraussetzung ist, dass sie sozialversicherungsrechtlich als laufendes Arbeitsentgelt anzusehen sind. Wenn sie aber sozialversicherungsrechtlich als einmalig gezahltes Arbeitsentgelt gelten, besteht grundsätzlich Beitragspflicht.

Dazu regelt der § 23a SGB IV folgendes:

(1) Einmalig gezahltes Arbeitsentgelt sind Zuwendungen, die dem Arbeitsentgelt zuzurechnen sind und nicht für die Arbeit in einem einzelnen Entgeltabrechnungszeitraum gezahlt werden. Als einmalig gezahltes Arbeitsentgelt gelten nicht Zuwendungen nach Satz 1, wenn sie
  1. üblicherweise zur Abgeltung bestimmter Aufwendungen des Beschäftigten, die auch im Zusammenhang mit der Beschäftigung stehen,
  2. als Waren oder Dienstleistungen, die vom Arbeitgeber nicht überwiegend für den Bedarf seiner Beschäftigten hergestellt, vertrieben oder erbracht werden und monatlich in Anspruch genommen werden können,
  3. als sonstige Sachbezüge, die monatlich gewährt werden, oder
  4. als vermögenswirksame Leistungen
vom Arbeitgeber erbracht werden. Einmalig gezahltes Arbeitsentgelt ist dem Entgeltabrechnungszeitraum zuzuordnen, in dem es gezahlt wird, soweit die Absätze 2 und 4 nichts Abweichendes bestimmen.

Der fett hervorgehobene Teil in Nr. 3 wurde mit dem Fünften Gesetz zur Änderung des Vierten Buches Sozialgesetzbuch mit Wirkung vom 22. April 2015 eingefügt. Damit wurde klargestellt, dass einmalig gewährte Sachbezüge auch tatsächlich als einmalig gezahltes Arbeitsentgelt zu behandeln sind. Pauschal besteuerte Sachbezüge sind nur dann beitragsfrei, wenn sie monatlich gewährt werden.

Die Pauschalbesteuerung mit einem besonders ermittelten Pauschsteuersatz löst also nur in Ausnahmefällen Beitragsfreiheit in der Sozialversicherung aus.

Beispiele zur Pauschalierung der Lohnsteuer mit einem besonderen Pauschsteuersatz auf Antrag des Arbeitgebers:

Lohnsteuerpauschalierung bei kurzfristig in Deutschland tätigen ausländischen Mitarbeitern (Pauschsteuersatz von 30%)

Regelung zur Vereinfachung der Lohnsteuererhebung bei beschränkt steuerpflichtigen Arbeitnehmern. Dabei geht es um die Lohnsteuerpauschalierung bei kurzfristig in Deutschland tätigen ausländischen Mitarbeitern (Pauschsteuersatz von 30%). Dazu wird im § 40a EStG der Abs. 7 neu eingefügt. Die Änderung ist im Bürokratieentlastungsgesetz III enthalten. Das Gesetz wurde am 28.11.2019 im Bundesgesetzblatt veröffentlicht. Die neue Vorschrift ist erstmals für den Lohnsteuerabzug 2020 anzuwenden.
§ 40a Abs. 7 EStG:

Der Arbeitgeber kann unter Verzicht auf den Abruf von elektronischen Lohnsteuerabzugsmerkmalen (§ 39e Absatz 4 Satz 2) die Lohnsteuer für Bezüge von kurzfristigen, im Inland ausgeübten Tätigkeiten beschränkt steuerpflichtiger Arbeitnehmer, die einer ausländischen Betriebsstätte dieses Arbeitgebers zugeordnet sind, mit einem Pauschsteuersatz von 30 Prozent des Arbeitslohns erheben. Eine kurzfristige Tätigkeit im Sinne des Satzes 1 liegt nur vor, wenn die im Inland ausgeübte Tätigkeit 18 zusammenhängende Arbeitstage nicht übersteigt.

Auszug aus der Begründung zum Regierungsentwurf des Bürokratieentlastungsgesetz III:

Diese Regelung soll die Lohnsteuererhebung bei beschränkt steuerpflichtigen Arbeitnehmern vereinfachen, ohne das Lohnsteueraufkommen zu schmälern. Angesprochen sind insbesondere große Arbeitgeber, wie Banken und Versicherungsunternehmen, die im Ausland an Stelle von Tochterunternehmen regelmäßig Betriebsstätten als ausländische Niederlassungen unterhalten und deshalb zivilrechtlicher Arbeitgeber der in den ausländischen Betriebsstätten angestellten Mitarbeiter sind.

In den vorgenannten Branchen reisen die im Ausland angestellten Mitarbeiter regelmäßig beruflich in das Inland. Diese Inlandsarbeitstage werden nicht nur im Stammhaus abgeleistet, sondern im gesamten Bundesgebiet wie z. B. bei Kunden und beruflichen Veranstaltungen. In diesen Fällen ist das inländische Stammhaus als Arbeitgeber verpflichtet, Lohnsteuer abzuführen. Weil die Inlandsreisenden in Deutschland regelmäßig beschränkt steuerpflichtig sind, erfolgt die Lohnsteuererhebung auf Grund einer Papierbescheinigung des Betriebsstättenfinanzamts, in der regelmäßig die Steuerklasse I ausgewiesen wird. Dies führt zu vermeidbarem Bürokratieaufwand, wenn in einer großen Vielzahl die beruflichen Inlandsreisetage der beschränkt steuerpflichtigen Mitarbeiter zu erfassen sind. Bei einem Institut sind dies beispielsweise ca. 2 700 reisende Mitarbeiter aus dem Ausland (aus ca. 45 Staaten), die verteilt über das Kalenderjahr an unterschiedlich vielen Tagen im Inland tätig sind.

Die Pauschalierung wird auf kurzfristige Tätigkeiten im Inland begrenzt. Längerfristige Inlandstätigkeiten beschränkt steuerpflichtiger Arbeitnehmer unterliegen der Regelbesteuerung.

Für einen Großteil der in Deutschland tätigen ausländischen Mitarbeiter übernimmt der Arbeitgeber in Deutschland die zu erhebende deutsche Lohnsteuer und aus arbeitsrechtlichen Gründen sowie Rentabilitätsgründen weitere Aufwendungen für den beschränkt steuerpflichtigen Arbeitnehmer. Diese Lohnteile unterliegen ebenso der Lohnsteuererhebung. Aus der Übernahme der Lohnsteuer durch den Arbeitgeber ergeben sich vermeidbare Folge- und Abgrenzungsfragen, wie z. B., ob der Arbeitnehmer die inländischen Einkünfte im Ausland zu erklären und ggf. erneut zu versteuern hat. Die nun als Wahlmöglichkeit vorgesehene Lohnsteuerpauschalierung erleichtert die Lohnsteuerübernahme durch den Arbeitgeber und vermeidet steuerliche Abgrenzungsfragen. Eine Nachweispflicht zur Aufzeichnung der pauschal besteuerten Bezüge und der darauf entfallenden Lohnsteuer im Lohnkonto besteht bereits in § 4 Absatz 2 Nummer 8 LStDV.

Pauschalierung der Lohnsteuer durch das Finanzamt (Nachholung/Nacherhebung von Lohnsteuer) bei einer Lohnsteuer-Außenprüfung

Mit einer Lohnsteueraußenprüfung überprüft das zuständige Finanzamt bei einem Arbeitgeber die Rechtmäßigkeit der abgeführten Lohnsteuer. Nach § 38 Abs. 2 EStG ist der Arbeitnehmer Schuldner der Lohnsteuer; dies gilt auch für den Fall einer Nettolohnvereinbarung. Der Arbeitgeber haftet für die Lohnsteuer, die er einzubehalten und abzuführen hat (§ 42d Abs. 1 Nr. 1 EStG).

Die Einzelberechnung ist insbesondere dann, wenn mehrere Arbeitnehmer betroffen sind, mit einem hohen Arbeitsaufwand verbunden. Ist daher vom Arbeitgeber in einer größeren Zahl von Fällen Lohnsteuer nachzuerheben, weil die Lohnsteuer nicht vorschriftsmäßig einbehalten wurde, kann diese mit einem zu ermittelnden Pauschsteuersatz erhoben werden (§ 40 Abs. 1 EStG), wenn nicht ein fester Pauschsteuersatz in Betracht kommt (§ 40 Abs. 2 EStG, § 40a EStG und § 40b EStG). Voraussetzung für die Anwendung eines Pauschsteuersatzes ist, dass der Arbeitgeber einen entsprechenden Antrag stellt.

Diese Pauschalierung löst keine Beitragsfreiheit in der Sozialversicherung aus.

Abwälzung der pauschalen Lohnsteuer auf den Arbeitnehmer

Die Abwälzung der Pauschalsteuer ist im Prinzip bei allen steuerlichen Pauschalierungsfällen möglich. In § 40 Abs. 3 EStG steht:

Der Arbeitgeber hat die pauschale Lohnsteuer zu übernehmen. Er ist Schuldner der pauschalen Lohnsteuer; auf den Arbeitnehmer abgewälzte pauschale Lohnsteuer gilt als zugeflossener Arbeitslohn und mindert nicht die Bemessungsgrundlage. Der pauschal besteuerte Arbeitslohn und die pauschale Lohnsteuer bleiben bei einer Veranlagung zur Einkommensteuer und beim Lohnsteuer-Jahresausgleich außer Ansatz. Die pauschale Lohnsteuer ist weder auf die Einkommensteuer noch auf die Jahreslohnsteuer anzurechnen.

Der Satz 2 lässt damit die Abwälzung der pauschalen Lohnsteuer auf den Arbeitnehmer in folgenden Fällen zu:

  • Pauschalierung der Lohnsteuer von Teilen des Arbeitslohns mit festen Pauschsteuersätzen (Mahlzeiten, Betriebsveranstaltungen, Erholungsbeihilfen, Verpflegungsmehraufwendungen, Fahrtkosten, ...)
  • Pauschalierung mit einem besonders ermittelten Pauschsteuersatz für sonstige Bezüge bis 1.000 Euro pro Jahr

Durch entsprechende Verweisungen gilt die in § 40 Abs. 3 Satz 2 EStG enthaltene Regelung auch für Pauschalierungen nach § 40a oder § 40b EStG.
In § 40a Abs. 5 EStG steht:

Auf die Pauschalierungen nach den Absätzen 1 bis 3 ist § 40 Absatz 3 anzuwenden.

Damit ist die Abwälzung der pauschalen Lohnsteuer auf den Arbeitnehmer für Teilzeitbeschäftigte (25% bzw. 5%) und geringfügig Beschäftigte (2% bzw. 20%) möglich.

Nach Auffassung des Bundesarbeitsgerichts verstößt die Abwälzung der Pauschalsteuer auf den Arbeitnehmer auch nicht gegen das Verbot der Diskriminierung von Teilzeitbeschäftigten.
Bundesarbeitsgericht Urteil vom 1.2.2006, 5 AZR 628/04
Geringfügige Beschäftigung - Pauschale Lohnsteuer
Auszug aus den Entscheidungsgründen:

Die Abwälzung der pauschalierten Lohnsteuer auf die Klägerin ist darüber hinaus insgesamt nicht zu beanstanden.
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Die Abwälzungsbefugnis des Arbeitgebers besteht so lange, wie dem Arbeitnehmer das Recht vorbehalten bleibt, unter Vorlage der Lohnsteuerkarte eine Besteuerung nach seiner individuellen Steuerklasse zu verlangen.
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Die Abwälzung der Pauschalsteuer auf die Klägerin verstößt nicht gegen § 4 Abs. 1 TzBfG. Nach dieser Bestimmung darf ein teilzeitbeschäftigter Arbeitnehmer wegen der Teilzeitarbeit nicht schlechter behandelt werden als ein vergleichbarer vollzeitbeschäftigter Arbeitnehmer, es sei denn, dass sachliche Gründe eine unterschiedliche Behandlung rechtfertigen. Einem teilzeitbeschäftigten Arbeitnehmer ist Arbeitsentgelt in dem Umfang zu gewähren, der dem Anteil seiner Arbeitszeit an der Arbeitszeit eines vergleichbaren vollzeitbeschäftigten Arbeitnehmers entspricht. Bei einem vollzeitbeschäftigten Arbeitnehmer kommt eine pauschale Besteuerung regelmäßig nicht in Betracht. Ob die Klägerin auf Grund der Pauschalbesteuerung beurteilt nach dem Netto-Zufluss schlechter als bei einer individuellen Besteuerung stand (was sie nicht konkret dargelegt hat), kann dahingestellt bleiben; denn sie hatte jederzeit die Möglichkeit, die Einzelbesteuerung zu verlangen. Damit war sie gegenüber einem vollzeitbeschäftigten Arbeitnehmer mit individueller Besteuerung nicht benachteiligt.
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Ob die Klägerin auf Grund der Pauschalbesteuerung beurteilt nach dem Netto-Zufluss schlechter als bei einer individuellen Besteuerung stand (was sie nicht konkret dargelegt hat), kann dahingestellt bleiben; denn sie hatte jederzeit die Möglichkeit, die Einzelbesteuerung zu verlangen. Damit war sie gegenüber einem vollzeitbeschäftigten Arbeitnehmer mit individueller Besteuerung nicht benachteiligt.

In § 40b Abs. 5 EStG steht:

§ 40 Absatz 3 ist anzuwenden. ....

Damit ist die Abwälzung der pauschalen Lohnsteuer bei Zukunftssicherungsleistungen möglich.

Sachprämien im Rahmen von Kundenbindungsprogrammen (§ 37a EStG; Pauschsteuersatz 2,25%). In § 37a Abs. 2 EStG steht:

Auf die pauschale Einkommensteuer ist § 40 Absatz 3 sinngemäß anzuwenden. ....

Pauschalierung der Lohnsteuer für bestimmte Sachzuwendungen mit einem Pauschsteuersatz von 30% (§ 37b EStG; Höchstbetrag 10.000 Euro). In § 37b Abs. 3 EStG steht:

.... Auf die pauschale Einkommensteuer ist § 40 Absatz 3 sinngemäß anzuwenden. ....

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